Банк экспертных заключений

Ответ:

Если на момент списания объект не был полностью самортизирован, то возникший убыток в размере его остаточной стоимости, а также затраты на ликвидацию (демонтаж, разборка, транспортировка) учитываются при расчете налога на прибыль на основании пункта 8 статьи 265 Налогового кодекса в составе внереализационных расходов.

Обоснование:

Списание объекта основных средств возможно при его ликвидации из-за морального или физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, вызванных форс-мажорными обстоятельствами.

Если на момент списания объект не был полностью самортизирован, то возникший убыток в размере его остаточной стоимости, а также затраты на ликвидацию (демонтаж, разборка, транспортировка) учитываются при расчете налога на прибыль на основании пункта 8 статьи 265 Налогового кодекса в составе внереализационных расходов. Данные расходы признаются единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного средства (письмо Минфина России от 09.07.2009 № 03−03−06/1/454).

В случае ликвидации части объекта основных средств сумма недоначисленной амортизации по ликвидируемой части при использовании линейного метода начисления амортизации также подлежит включению в состав внереализационных расходов. Если же амортизация основного средства начислялась нелинейным методом, то при ликвидации части объекта сумма недоначисленной амортизации будет продолжать списываться в рамках суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (письма Минфина России от 27.04.2015 г. № 03-03-06/1/24095, от 03.12.2015 № 03-03-06/1/70529).

Списание основного средства необходимо оформить приказом руководителя организации и актом о списании (ликвидации), подписанным членами ликвидационной комиссии. Форма такого акта может быть разработана организацией самостоятельно. Важно только, чтобы в этом документе были все реквизиты, обязательные в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Акт должен содержать: год создания объекта, дату поступления на предприятие, дату ввода в эксплуатацию, первоначальную стоимость объекта, сумму начисленного износа, количество проведенных капитальных ремонтов, причины списания и возможность использования как самого объекта, так и отдельных его узлов и деталей.

Акт о списании может быть составлен по унифицированным формам, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 г. № 7:

• № OC-4 - при списании всех основных средств, кроме автотранспортных,
• № ОС-4а - при списании автотранспортных средств,
• № ОС-4б - при списании объектов, составляющих группу основных средств.

Но в данных унифицированных формах нет строки о причинах и способе ликвидации выбывающего объекта. Поэтому рекомендуется указать в акте, каким образом ликвидировано основное средство, указав, например, что данный объект разобран или сдан на утилизацию. Если в акте будет просто написано, что основное средство выбыло, то такой документ не удостоверит факт ликвидации. А остаточная стоимость выведенного из эксплуатации, но не ликвидированного основного средства в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль не включается (письмо Минфина России от 16.11.2010 г. № 03-03-06/1/726).

Важно также помнить, что стоимость материалов или иного имущества, полученных при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, необходимо учесть при расчете налога на прибыль в составе внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 25.05.2017 г. № 03-03-05/32014). Поэтому в акте ликвидации обязательно должно быть указано, какие материальные ценности и на какую сумму получены при разборке и ликвидации объекта.

Следует иметь в виду, что стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства не учитывается при расчете налога на прибыль (письма Минфина России от 20.01.2017 № 03‑03‑06/1/2486, от 07.10.2016 № 03‑03‑06/1/58471). Это связано с тем, что объекты незавершенного капитального строительства не подлежат амортизации в соответствии с пунктом 2 статьи 256 НК РФ, а подпункт 8 пункта 1 статьи 265 позволяет включить в состав внереализационных расходов только суммы недоначисленной амортизации выводимых из эксплуатации основных средств. Поэтому при ликвидации объекта незавершенного строительства в качестве внереализационных расходов можно признать только расходы на демонтаж, разборку и вывоз разобранного имущества (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). А расходы на строительно-монтажные работы, страхование СМР, электроснабжение и прочие затраты, не связанные с ликвидацией объекта, формируют первоначальную стоимость создаваемого основного средства. Значит, при ликвидации незавершенного строительства они не могут быть учтены для налогообложения.

Затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором фактически была проведена ликвидация (письмо Минфина России от 23.11.2011 № 03-03-06/1/772). Но если ликвидация незавершенного строительства производится в процессе создания нового основного средства, то в целях налога на прибыль затраты, формирующие стоимость ликвидируемого объекта, не списываются как «ликвидационные расходы», а включаются в первоначальную стоимость создаваемого объекта в той части, в какой ликвидируемый объект будет использован для создания нового (письмо ФНС от 27.08.2018 № СД-4-3/16501, Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 29.09.2017 № Ф02-5060/2017 по делу № А19-22028/2016).

Основное средство может выбывать из состава имущества организации и в результате хищений. Если основное средство похищено, а виновники не установлены, то при расчете налога на прибыль в составе внереализационных расходов может быть учтен убыток в размере остаточной стоимости такого объекта (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Но факт отсутствия виновных лиц должен быть обязательно документально подтвержден.

Поскольку Налоговый кодекс не содержат указания на то, какие именно документы могут подтвердить факт отсутствия виновных лиц при хищении материальных ценностей, то организация вправе использовать для подтверждения полученного убытка любые документы, выданные уполномоченным органом власти. Данная позиция основана на решениях высших судебных органов и приведена в ряде писем Минфина России (письма Минфина России от 06.10.2017 № 03-03-06/1/654189, от 01.02.2017 № 03-03-06/1/507, от 08.02.2016 № 03-03-07/6185 и др.).

Так, Конституционный суд РФ в Определении от 24.09.2012 № 1543-О указал: для списания убытков от хищений можно использовать любой документ, выданный сотрудниками МВД, поскольку в Налоговом кодексе перечень этих документов не приведен. А Высший арбитражный суд отметил, что в связи с отсутствием в Налоговом кодексе специального порядка учета для целей налогообложения убытков от хищений, они могут быть признаны для целей налогообложения при условии подтверждения документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (Решение ВАС РФ от 04.12.2013г. № ВАС-13048/13). При этом статья 252 Налогового кодекса прямо указывает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Поэтому в случае отсутствия первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, никакие расходы или убытки не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

Если же суммы потерь от хищения по решению суда были взысканы с виновного лица, то полученное возмещение необходимо включить в состав внереализационных доходов. Ведь согласно Налоговому кодексу, суммы возмещения убытков и ущерба, подлежащих уплате на основании судебного решения, в целях налога на прибыль относятся к внереализационным доходам (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Автор: Сокуренко В.В.
ООО «ИК Ю-Софт» Региональный центр Сети КонсультантПлюс