Банк экспертных заключений

Ответ:

К товарам (работам, услугам), отгруженным начиная с 01.01.2019 г. не относящихся к облагаемым по льготной (нулевой) ставке, следует применять ставку НДС в размере 20%. Ставка НДС для отдельных товаров (продовольственных, детских, медицинских) в размере 10% и нулевая ставка НДС  сохранены.

Обоснование:

В данном случае, поскольку общая стоимость договора определена с учетом НДС, поставщик в 2018 г. выставил счет-фактуру на сумму аванса и уплатил НДС по расчетной ставке 18/118. При поставке товара в 2019 г. поставщик должен выставить счет-фактуру, исчислив НДС по ставке 20/120. Принять к вычету он вправе фактически исчисленный налог по ставке 18/118. В этом случае, итоговая стоимость товаров для покупателя не изменится, а повышенный налог будет оплачен за счет продавца. Покупатель в 2018 г. вправе принять к вычету НДС с аванса по ставке 18/118. Эту сумму налога покупатель обязан будет восстановить и сможет в 2019 г. принять к вычету НДС, уплаченный по ставке 20/120%.

Другим вариантом является согласование с покупателем корректировки цены договора и заключение дополнительного соглашения на сумму доплаты в связи с повышением ставки НДС.

В настоящее время при заключении переходящих договоров, действующих как в 2018, так и в 2019 год, при определении стоимости товаров (работ, услуг) целесообразно не указывать в договоре конкретную ставку налога, а указать что договорная стоимость товаров (работ, услуг), подлежащая уплате включает НДС, исчисленный по ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ. Также договором может быть установлено, что стоимость товаров установлена без НДС, а НДС исчисляется дополнительно на дату отгрузки (получения предоплаты) по ставке, установленной п. 3 ст. 164 НК РФ. В этом случае окончательная стоимость товаров, приобретенных покупателем в 2019 году и подлежащая оплате увеличится за счет покупателя.

Обоснование: В силу пп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики должны платить установленные законом налоги и сборы. В соответствии с п. 1 ст. 17 НК РФ, налог считается установленным, когда определены все элементы налогообложения, в том числе налоговая ставка, порядок исчисления налога (п. 1 ст. 17 НК РФ).

Налоговая ставка по федеральным налогам, включая НДС, устанавливается Налоговым кодексом РФ и является обязательной для применения всеми налогоплательщиками. Она не может применяться произвольно и изменяться по усмотрению налогоплательщика (ст. 13, п. 1 ст. 53 НК РФ, Определение КС РФ от 15.05.2007 № 372-О-П). То есть при исчислении НДС налогоплательщик должен применить налоговую ставку, установленную НК РФ.

Сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период налогоплательщик исчисляет самостоятельно, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 1 ст. 52 НК РФ).

При отгрузке (передаче) товаров необходимо начислить НДС по ставке, установленной НК РФ на дату отгрузки (передачи), под которой Минфин России понимает дату первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, письмо Минфина от 21.05.2018 № 03-07-11/33947).

В 2018 г. для реализации товаров (работ, услуг), не относящихся к облагаемым по льготной (нулевой) ставке, применяется налоговая ставка НДС в размере 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

С 01.01.2019 г. ставка НДС, предусмотренная п. 3 ст. 164 НК РФ повышена до 20% и будет действовать при реализации товаров (работ, услуг) с этой даты (п. 3 ст. 1, п. 3 ст. 5 Федерального закона от 03.08.2018 г. № 303-ФЗ, далее-Закон № 303-ФЗ). Соответствующая расчетная ставка, когда налоговая база включает НДС составит 20/120% (п. 4 ст. 164 НК РФ). Ставка НДС для некоторых товаров (продовольственных, детских, медицинских), установленная в размере 10% и нулевая ставка НДС сохранены. Данные изменения следует учитывать при заключении переходящих договоров, действующих в течение нескольких лет.

На основании п. 1 ст. 168 НК РФ организация-поставщик обязана увеличить цену (тариф) товара (работ, услуг) на соответствующую сумму НДС и предъявить ее для оплаты покупателю, а также учесть эту операцию при формировании налоговой базы. При этом сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна учитываться при определении окончательной стоимости, указанной в договоре и подлежит отражению в расчетных, первичных учетных документах и счет-фактуре, который обязан выставить при реализации продавец покупателю (п. 3 ст. 168, пп. 5, 10, 11 п. 5 ст. 169 НК РФ). В силу п. 4 ст. 168 НК РФ сумму НДС следует выделять в расчетных, первичных документах и счетах-фактурах отдельной строкой. Как видно, договоры в данной норме не упомянуты.

Из позиции, изложенной в п. 17 Пленума Вас РФ от 30.05.2014 г. № 33, следует, что сумма налога определяется по расчетной ставке, если из договора или иных обстоятельств не следует, что НДС не включен в цену. Данная позиция согласуется с позицией контролирующих органов. По их мнению, если в договоре НДС не выделен, то считается, что цена в договоре уже включает НДС и продавец должен выделить НДС расчетным путем из цены в договоре по ставке 10/110 или 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ, письма Минфина России от 20.04.2018 г., ФНС РФ от 05.10.2016 № СД-4-3/18862). Начисление НДС сверх цены может повлечь претензии со стороны покупателя.

Указание в договоре, что цена товара (работы, услуги) уже включает в себя НДС вносит определенность и позволяет избежать разногласий в отношениях с контрагентами. В этом случае продавец и покупатель точно знают, что в цену включен НДС и его размер.

Если из условий договора и переписки с контрагентом следует, что цена сформирована без учета НДС, применение расчетной ставки, установленной п. 4 ст. 164 НК РФ необоснованно и применяется обычная налоговая ставка.

При этом порядок формирования цены договора необходимо устанавливать при составлении соглашений.

Законом № 303-ФЗ не предусмотрены переходные положения в отношении длительных договоров, когда оплата и отгрузка приходятся на разные налоговые периоды. Поэтому независимо от условий договора к товарам, работам (услугам), отгрузка по которым произведена с 1 января 2019 г. нужно применять ставку НДС в размере 20%. Это относится и к авансам. С авансов, полученных после 01.01.2019 г. НДС нужно исчислять по ставке 20/120 (пп. 2 п. 1 ст. 167, абз. 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164 НК РФ).

Налоговые правоотношения не регулируются гражданским законодательством (п. 3 ст. 2 ГК РФ). Вместе с тем НДС является частью цены договора, которая подлежит оплате покупателем (п. 1 ст. 424 ГК РФ).

На основании норм ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. В связи с повышением ставки НДС поставщику необходимо учитывать сформулированные условия заключенных договоров в отношении стоимости товаров и НДС.

В данном случае, поскольку общая стоимость договора определена с учетом НДС, поставщик в 2018 г. выставил счет-фактуру на сумму аванса и уплатил НДС по расчетной ставке 18/118. При поставке товара в 2019 г. поставщик должен выставить счет-фактуру исчислив НДС по ставке 20/120 (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. № 03-07-05/55290). Принять к вычету он вправе фактически исчисленный налог по ставке 18/118. В этом случае итоговая стоимость товаров для покупателя не меняется, а повышенный налог будет оплачен за счет продавца (пп. 3 п. 3 ст. 170, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Покупатель в 2018 г. вправе принять к вычету НДС с аванса по ставке 18/118. Эту сумму налога покупатель обязан будет восстановить и сможет в 2019 г. принять к вычету НДС, уплаченный по ставке 20/120%.

Другим вариантом является согласование с покупателем корректировки цены договора в связи с повышением ставки НДС и заключение дополнительного соглашения на сумму доплаты.

В настоящее время при заключении переходящих договоров, действующих как в 2018, так и в 2019 год, при определении стоимости товаров (работ, услуг) целесообразно не указывать в договоре конкретную ставку налога, а указать что договорная стоимость товаров (работ, услуг), подлежащая уплате включает НДС исчисленный по ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ.

Также договором может быть установлено, что стоимость товаров установлена без НДС, а НДС исчисляется дополнительно на дату отгрузки (получения предоплаты) по ставке, установленной п. 3 ст. 164 НК РФ. В этом случае окончательная стоимость товаров, приобретенных покупателем в 2019 году и подлежащая оплате увеличится за счет покупателя.

Автор: Нечаева Т.Б.
ООО «ИК Ю-Софт» Региональный центр Сети КонсультантПлюс