Если в договоре нет условия о начислении процентов, нужно ли увеличивать доходы?

Выводы аудиторского заключения (в этой части) действующему законодательству не соответствуют (ст. 317.1 ГК РФ, ст. ст. 41, 250 НК РФ).
Применение законодательства о законных процентах, предусмотренных ст. 317.1 ГК РФ, вызывает значительные трудности. Некоторые аудиторские организации полагают, что если в договоре прямо не указано о недопустимости начисления указанных процентов, то их (по умолчанию) кредитор должен взыскивать, а если не взыщет, то они, тем не менее, включаются в состав внереализационных доходов. При этом они ссылаются на Письмо Минфина РФ от 09.12.15 № 03-03-РЗ/67486 (ошибочно его толкуя). В Письме, в частности, говорится, что «в случае, если в договоре, на основании которого возникает денежное обязательство, отсутствует порядок начисления процентов по такому обязательству у кредитора, по умолчанию возникает право требования к должнику в размере законных процентов». В связи с этим данные суммы отражаются в составе доходов кредитора. В случае указания в договоре на неприменение ст. 317.1 ГК РФ ни данные требования, ни доходы не возникают. Далее в Письме говорится о том, что на основании п. 6 ст. 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученные по долговым обязательствам, признаются внереализационными доходами. Сумма такого дохода учитывается налогоплательщиком в налоговом учете исходя из установленной по долговому обязательству доходности и срока действия такого долгового обязательства. В Письме делается вывод о том, что законные проценты, начисленные по умолчанию по денежному долговому обязательству в порядке ст. 317.1 ГК РФ, подлежат учету налогоплательщиком в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

С учетом этого ряд аудиторов полагает, что если в договоре начисление законных процентов прямо не исключено, то кредитор по умолчанию должен их взыскивать и включать в состав внереализационных доходов. Но даже если кредитор не взыскал сумму законных процентов (т.е. простил их должнику), то и в этом случае налоговая база подлежит увеличению на сумму этих законных процентов.

Представляется, что такой вывод не соответствует закону. Дело в том, что в соответствии с:
• ст. 317.1 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, кредитор по денежному обязательству имеет право на получение законных процентов. Иначе говоря, это именно ПРАВО кредитора, а вовсе не обязанность (что, кстати, подчеркивается и в упомянутом выше письме Минфина РФ). Кредитор самостоятельно решает вопрос о взыскании (или невзыскании) этих процентов;
• ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода, полученная в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций». Очевидно, что не полученные от должника законные проценты невозможно отнести к доходам кредитора;
• п. 6 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, ПОЛУЧЕННЫХ по договорам займа, кредита и другим долговым обязательствам. Как видим, закон делает упор на том, что проценты должны быть кредитором именно получены (что также отмечается в указанном выше письме Минфина). Если же законные проценты, предусмотренные в ст. 317.1 ГК РФ, ФАКТИЧЕСКИ не получены кредитором (например, не были взысканы, были прощены и т.д.), то говорить о наличии у него внереализационного дохода оснований нет.

Итоговый вывод: аудиторское заключение (в этой части) не соответствует положениям ст. 317.1 ГК РФ, ст. ст. 41 и 250 НК РФ.

А.Н. Гуев,
кандидат юридических наук,
Генеральный директор юридической фирмы,
автор опубликованных комментариев
к большинству действующих кодексов РФ

Материал предоставлен в рамках партнерской поддержки клиентов ГК «Ю-Софт»