Расходы за открытие кредитной линии - на что обратить внимание?

При рассмотрении вопросов налогового учета расходов необходимо руководствоваться положениями главы 25 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщики уменьшают полученные доходы на сумму документально подтвержденных и экономически обоснованных расходов (исключение составляют только расходы, которые прямо поименованы в ст. 270 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Плата за открытие кредитной линии по своей сути является оплатой услуг банка. Такие расходы могут быть учтены единовременно в составе внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, либо в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. Письма Минфина РФ от 18.01.2016 № 03-03-06/1/1110, от 26.01.2011 № 03-03-06/1/26 ФНС России от 24.05.2013 № СА-4-9/9466).

Минфин РФ указывает, что если сумма вознаграждения определена в процентах от размера кредита, то такую выплату следует учитывать в составе внереализационных расходов (как расходы в виде процентов) (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Если сделка признается контролируемой, то нужно соблюдать ограничения, установленные ст. 269 НК РФ.

При этом арбитражная практика подтверждает, что вознаграждение банку за открытие кредитной линии можно учесть при расчете налога на прибыль в полной сумме, т.е. без ограничений, установленных ст. 269 НК РФ для контролируемых сделок (см., например, Определение ВАС РФ от 8 июля 2009 г. № ВАС-8042/09, Постановления ФАС Поволжского округа от 17 марта 2009 г. № А57-22510/2007, Северо-Западного округа от 15 июня 2009 г. № А13-9281/2008).

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318−320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В рассматриваемой ситуации при осуществлении оплаты за открытие кредитной линии у Вашей организации возникает право пользоваться кредитной линией в течение срока, установленного договором.

Таким образом, Ваша организация имеет право учитывать плату за открытие кредитной линии для целей исчисления налога на прибыль равномерно на основании п. 1 ст. 272 НК РФ. Данный порядок следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Налоговый риск существует, если имеется различие в подходах налогоплательщика и контролирующего органа по одному и тому же вопросу.

Для выявления позиции контролирующих органов и определения факторов риска используются следующие официальные источники:
1) разъяснения контролирующих органов (в частности, письма, разъяснения, методические указания Минфина и налоговых органов РФ);
2) судебная практика. При этом учитывается как положительная, так и отрицательная для налогоплательщика судебная практика по спорному вопросу. Наличие положительной для налогоплательщика практики, несмотря на результат, также свидетельствует о наличии налогового риска, поскольку сам факт наличия спора свидетельствует о предъявлении претензий налоговыми органами. Положительная практика может лишь свидетельствовать о вероятности положительного разрешения налогового спора в суде.

Таким образом, в случае выявления позиции контролирующих органов (из вышеуказанных источников), противоречащей позиции, используемой налогоплательщиком, можно утверждать о наличии налогового риска, а также судить о его вероятности.

При невыявлении позиции контролирующих органов (в вышеуказанных источниках) можно судить об отсутствии налогового риска, если позиция, используемая налогоплательщиком, не противоречит налоговому законодательству. В судебной практике и в разъяснениях контролирующих органов рассматривается спорный вопрос по учету платы за открытие кредитной линии с точки зрения необходимости нормирования данных расходов по ст. 269 НК РФ (Постановления ФАС Московского округа от 13.12.2012 № Ф05-14465/12, Письмо Минфина России от 18.01.2016 № 03-03-06/1/1110).

Судебных споров, а также разъяснений контролирующих органов, запрещающих в налоговом учете равномерный порядок признания расходов по плате за открытие кредитной линии, не выявлено. Следовательно, налоговые риски при равномерном способе учета расходов по плате за открытие кредитной линии в налоговом учете отсутствуют.

Титлинова Светлана
Специалист АКГ «Интерком-Аудит»
Тел.: +7 (495) 937 3451 (доб. 300)
www.intercom-audit.ru

Материалы предоставлены в рамках партнерской поддержки
клиентов Группы компаний «Ю-Софт»