Если Заказчик не подписал КС-2, когда отражать доход в целях исчисления НДС?

В ситуации, когда организация-подрядчик в III квартале 2015 г. (июль) выполнила строительные работы согласно договору с заказчиком и был составлен акт выполненных работ по форме № КС-2 (утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100), который с подписью подрядчика передан заказчику, а заказчик затягивает подписание акта, при этом не выдвигая никаких претензий, обещая подписать акт в IV квартале 2015 г. и оплатить выполненные работы, учитывая позицию Минфина России, если акт на выполненные работы не подписан заказчиком, подрядчик не обязан отражать доход в целях исчисления НДС в III квартале 2015 г. Однако при этом есть позиция некоторых судов, согласно которой подрядчик должен отразить доход и исчислить налог на дату составления акта приема-передачи.
Согласно п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при выполнении работ признается наиболее ранняя из дат: день выполнения работ либо день их оплаты (частичной оплаты).
В данном случае относительно НДС моментом определения налоговой базы в силу п. 1 ст. 167 НК РФ является день отгрузки (день сдачи работ), так как дата отгрузки (сдачи работ и составления акта) наступила ранее даты оплаты.
В соответствии с п. 1 ст. 740 Гражданского кодекса РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
А заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке (п. 1 ст. 753 ГК РФ).
При этом сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом, и акт подписывается другой стороной.
Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными (п. 4 ст. 753 ГК РФ).
Другими словами, если заказчик уклоняется от приемки выполненных работ (как в рассматриваемой ситуации), то это не препятствует сдаче их результата подрядчиком путем составления акта выполненных работ в одностороннем порядке. Признать такой документ недействительным может только суд, а пока акт не признан судом недействительным, он подтверждает выполнение и передачу указанного в нем подрядчиком объема работ. При этом некоторые суды указывают, что подрядчик обязан на основании такого акта (подписанного в одностороннем порядке) стоимость работ отразить при исчислении налоговой базы по НДС на дату его составления и подписания подрядчиком (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2011 по делу № А56-5793/2011).
Однако позиция Минфина России на этот счет более благоприятна для налогоплательщиков. В своих разъяснениях контролирующий орган отмечает, что документом, подтверждающим сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим в целях определения момента определения налоговой базы по НДС днем выполнения работ следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком (Письма Минфина России от 18.05.2015 № 03-07-РЗ/28436, от 02.02.2015 № 03-07-10/3962). В таком же ключе высказываются и некоторые суды (Постановление ФАС Центрального округа от 04.08.2014 по делу № А48-2601/2013).
Таким образом, учитывая позицию Минфина России, если акт на выполненные работы не подписан заказчиком, подрядчик не обязан отражать доход в целях исчисления НДС в III квартале 2015 г. Однако при этом есть позиция некоторых судов, согласно которой в такой ситуации подрядчик должен отразить доход и исчислить налог.

Е.В. Пшеничная,
эксперт по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения
консультационно-правового отдела Группы компаний «Ю-Софт»