Банк экспертных заключений

Обоснование:

Ставка НДС 10% применяется при ввозе в РФ и реализации на ее территории РФ ограниченного круга социально значимых товаров, перечень которых установлен п. 2 ст. 164 НК РФ.  При этом, по ставке 10% облагаются только те товары, коды которых по ОКПД2 или ТН ВЭД ЕАЭС включены  в перечни, которые утверждены Правительством РФ (п. 2 ст. 164 НК РФ, Письма Минфина России от 30.12.2020 № 03-07-07/116034, от 07.04.2020 № 03-07-07/27433, от 30.04.2019 № 03-07-07/31880)

В частности, ставка НДС 10% применяется при реализации товаров для детей, перечисленных в пп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ, к которым  относятся в том числе и игрушки, а их перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908.

Рассматриваемый Перечень содержит код товара по ТН ВЭД ЕАЭС на уровне 6 знаков - 9503 00 и наименование «Игрушки прочие для детей, за исключением игрушек из стекла, фарфора, фаянса, керамики; модели в уменьшенном размере («в масштабе») и аналогичные модели для развлечений, действующие или недействующие, для детей, за исключением моделей из стекла, фарфора, фаянса, керамики; головоломки всех видов для детей, за исключением головоломок из стекла, фарфора, фаянса, керамики».

Согласно Решения Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54 «Об утверждении единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза и Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза коду 9503 00 соответствуют ряд товарных позиций,  в частности  позиция Б=LAW_Д=382340_М=58790 9503 00 700 0  («игрушки в наборах или комплектах прочие»).

Таким образом, «игрушки в наборах или комплектах прочие» (код 9503 00 700 0)  подлежат обложению НДС по ставке 10 %, за исключением игрушек из стекла, фарфора, фаянса, керамики.

Исходя из условий рассматриваемого вопроса в состав игрушки, которые реализует организация в виде наборов , входят стеклянные флаконы и стеклянные пробирки, которые  при этом не являются игрушками, как таковыми.

Кромке того, следует отметить позицию Минфина России и налоговых органов относительно определения ставки НДС комплектов товаров. Поскольку ставка НДС применяется только в отношении конкретных наименований товаров, возможность облагать НДС по ставке 10% комплекты товаров (наборов), в частности из детских игрушек в НК РФ не предусмотрена. Поэтому реализация комплектов  (наборов) должна облагаться по ставке 20% (Письма Минфина России от 11.03.2009 N 03-07-07/17, УФНС России по г. Москве от 20.01.2009 N 19-11/003306).

Однако для того, чтобы применить разъяснения контролеров к рассматриваемому вопросу ,  пробирка или флакон  должны иметь статус детской игрушки или товара, который имеет свою ценность обособленно, т,е. может применяться отдельно.

В этой связи следует отметить следующее.

В соответствии с Б=LAW_Д=370545_М=102115 разделом 3 Решения Комиссии Таможенного союза от 28.05.2010 № 299 «О применении санитарных мер в таможенном союзе» в игрушках для детей старше 3 лет допускается наличие стекла в том случае, если оно необходимо для выполнения игрушкой ее функции.

При этом основными правилами интерпретации ТН ВЭД (далее – ОПИ ТН ВЭД), предусмотренными Рекомендация Коллегии Евразийской экономической комиссии от 07.11.2017 N 21, установлено, что для юридических целей классификация в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам (Правило 1). Классификация товаров осуществляется на основании ОПИ ТН ВЭД, которые применяются последовательно, начиная с Правила 1.

Согласно Б=LAW_Д=339821_М=100191 правилу 1 ОПИ ТН ВЭД для юридических целей классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам.

В соответствии с Правилом 2 (б) ОПИ ТН ВЭД любая ссылка в наименовании товарной позиции на какой-либо материал или вещество должна рассматриваться и как ссылка на смеси или соединения этого материала или вещества с другими материалами или веществами. Любая ссылка на товар из определенного материала или вещества должна рассматриваться и как ссылка на товары, полностью или частично состоящие из этого материала или вещества. Классификация товаров, состоящих более чем из одного материала или вещества, осуществляется в соответствии с положениями Правила 3.

Подпункт (а) Правила 3 ОПИ ТН ВЭД предусматривает, что в случае, если имеется возможность отнесения товаров к двум или более товарным позициям, предпочтение следует отдавать той товарной позиции, которая содержит наиболее конкретное описание товара по сравнению с товарными позициями с более общим описанием.

Согласно Правилу 3 (б) товары, представленные в наборах для розничной продажи, классификация которых не может быть осуществлена с положениями Правила 3 (а), должны классифицироваться по тому материалу или той части, которые придают товарам основное свойство.

Таким образом, выбор конкретного кода ТН ВЭД всегда основан на оценке признаков декларируемого товара, подлежащих описанию, а процесс описания связан с полнотой и достоверностью сведений о товаре (определенного набора сведений, соответствующих либо не соответствующих действительности). Правовое значение при классификации товаров имеет их разграничение (критерии разграничения) по товарным позициям ТН ВЭД в соответствии с ОПИ ТН ВЭД.

Исходя из условий рассматриваемого вопроса в игрушки, которые реализует организация  (детские наборы), действительно, входят стеклянные флаконы и стеклянные пробирки, но считать флаконы или пробирки   отдельными игрушками из стекла (поскольку именно так они трактуются в качестве исключения  к коду товара по ТН ВЭД ЕАЭС на уровне 6 знаков - 9503 00)  полагаем не корректно, поскольку они в принципе не являются таковыми.

Реализуемые детские наборы относятся к  многокомпонентными изделиям, которые состоят из различных материалов (полимерные материалы, стекло, бумага), и совокупность которых позволят получить на выходе детскую игрушку.

Кроме того, Решением Комиссии Таможенного союза от 23.09.2011 № 798 принят технический регламент Таможенного союза «О безопасности игрушек» (ТР ТС 008/2011), которым утвержден Перечень изделий, которые не рассматриваются как игрушки. Товарная позиция 9503 00 700 0 не включена в перечень исключений, т.е. именно она (набор) является игрушкой, а не отдельные флаконы или колбы.

Здесь же можно привести пример судебных решений, связанных с реализацией  набора, состоящего из  журнал и  диска. Суд отметил, что приложения без журналов не представляют самостоятельной ценности для потребителей, а их стоимость отдельно от журналов не установлена. В связи с этим суд признал правомерным реализацию спорных комплектов по ставке НДС 10% на основании пп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ (Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2013 № А40-83606/12-115-561).

Ранее, рассматривая аналогичный спор, суды привели еще один весомый довод в пользу компании. Так, в соответствии со ст. 134 ГК РФ, если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна сложная вещь.  В результате суд пришел к выводу, что спорный комплект представляет собой одну вещь, которая является периодическим печатным изданием и облагается по пониженной ставке налога (Постановление ФАС Московского округа от 10.12.2012 № А40-56031/12-91-312).

Учитывая вышеизложенное, полагаем, что Организация вправе применить ставку НДС 10 % при реализации игрушки в виде детского набора, несмотря на то, что в их состав входят стеклянные колбы и флаконы.  Реализуемые наборы относятся к  многокомпонентными изделиям, которые состоят из различных материалов (полимерные материалы, стекло, бумага), и совокупность которых позволят получить на выходе детскую игрушку.

Однако не исключено, что позиция контролеров по данному вопросу будет иная.

Обратите внимание, в законодательстве могли произойти изменения.
Мнение эксперта основано на положениях законодательства, действующего на дату подготовки консультации