Налоговые последствия у комитента, если комиссионер продает его товар по более выcокой цене

Учитывая мнение контролирующих органов, у комитента при реализации товаров через комиссионера налоговой базой по НДС признается полная стоимость товаров, по которой они реализуются покупателю, т.е. с учетом дополнительной выгоды. Поэтому счет-фактура должен быть выставлен комиссионером покупателю на полную сумму 5 000 руб. Противоположную позицию предстоит отстаивать в судебном порядке.

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ).

Комиссионер, действующий от своего имени, может совершить сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были установлены комитентом. В такой ситуации дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (ч. 2 ст. 992 ГК РФ). В данном случае договором комиссии определено, что дополнительная выгода полностью причитается комиссионеру и является его дополнительным вознаграждением за высокое качество оказанной им услуги. На это указано в п. 12 Обзора практики разрешения споров по договору комиссии (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 № 85). Поэтому после утверждения отчета и получения денежных средств от покупателя комиссионер признает доход в сумме комиссионного вознаграждения и причитающейся ему дополнительной выгоды на дату получения денег за товары от покупателя (п. 1 ст. 346.17 НК РФ, Письма Минфина России от 01.11.2013 № 03-11-06/2/46735, от 21.11.2012 № 03-11-06/2/140).

Организация, применяющая УСН, не признается плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ). Поэтому на сумму комиссионного вознаграждения (с учетом дополнительной выгоды) комиссионер, применяющий УСН, счет-фактуру комитенту не выставляет.

Вместе с тем комиссионер, применяющий УСН, реализует товары, принадлежащие комитенту − плательщику НДС, цена которых включает НДС. При этом комиссионер выполняет поручение, действуя от своего имени. Предъявленные покупателям суммы НДС должен уплатить в бюджет собственник товаров − комитент (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Применяемая же комиссионером система налогообложения на налоговые обязательства комитента никак не влияет. В такой ситуации комиссионер, участвующий в расчетах, который применяет УСН, должен предъявлять покупателям данной продукции сумму НДС и указывать ее в выставляемых счетах-фактурах (Письмо Минфина России от 26.03.2012 № 03-07-11/82).

Датой отгрузки товаров для продавца является дата передачи товаров покупателю посредником. При этом дата отгрузки определяется как день составления первого по времени документа, оформленного на покупателя (перевозчика) (п. 1 ст. 167 НК РФ, Письмо ФНС России от 17.01.2007 № 03-1-03/58@, п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость»).

Если в договоре предусмотрено, что дополнительная выгода, полученная комиссионером от реализации товаров по более высокой цене, является доходом комиссионера, то указанные средства подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке. В этой ситуации налоговой базой по НДС у продавца признается полная стоимость товаров, по которой они реализуются покупателю (т.е. с учетом дополнительной выгоды). Такие разъяснения по вопросу применения НДС при реализации товаров в рамках посреднического договора, предусматривающего получение посредником дополнительной выгоды, даны в Письмах Минфина России от 26.06.2014 № 03-07-РЗ/30680, УМНС России по г. Москве от 06.03.2003 № 24-11/13281.

Противоположный вывод сделал суд в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 № А26-2950/2007, Определением ВАС РФ от 02.04.2008 № 4446/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ в порядке надзора. Суд указал, что получение дополнительной выгоды посредником не влияет на величину выручки, полученной принципалом по договору. Однако поскольку дополнительная выгода связана с оплатой товаров, то, в случае если она не будет учтена при расчете облагаемой базы по НДС, велика вероятность возникновения разногласий с контролирующими органами (п. 1 ст. 162 НК РФ).

Таким образом, учитывая мнение контролирующих органов, у комитента при реализации товаров через комиссионера налоговой базой по НДС признается полная стоимость товаров, по которой они реализуются покупателю, т.е. с учетом дополнительной выгоды. Поэтому счет-фактура должен быть выставлен комиссионером покупателю на полную сумму 5 000 руб.

Т.Б. Нечаева,
ведущий консультант по вопросам
бухгалтерского учета и налогообложения
Группы компаний «Ю-Софт»